Новая анатомия отчетности по Стандарту МСФО (IFRS) 18

1. Основные новации Стандарта МСФО 18

2. Практические шаги для подготовки к переходу

3. Вопросы по применению Стандарта МСФО 18, проработанные Комитетом по интерпретациям МСФО

Замена Стандарта МСФО (IAS 1) на Стандарт МСФО (IFRS 18), пожалуй, самое значительное изменение в стандартах МСФО за последнее время. IFRS 18 приносит долгожданную прозрачность и сопоставимость, но требует серьезной перестройки процессов, поэтому мы продолжаем нашу серию статей о глобальных изменениях в отчетности по МСФО в связи с появлением нового Стандарта МСФО (IFRS) 18 "Представление и раскрытие информации в финансовой отчетности" (далее, Стандарт МСФО 18). В январе 2026 года наш МинФин (приказом Минфина России от 14.01.2026 № 3н) опубликовал его официальный перевод и ввел в действие на территории РФ. С учетом сроков его обязательного применения с 1 января 2027 года у российских составителей отчетности осталось менее года, чтобы подготовиться к его внедрению. Параллельно с этим в Совете по МСФО и Комитете по интерпретациям МСФО ведется активная работа по сбору обратной связи и отработке вопросов практического характера.

В данной статье мы вспомним о ключевых изменениях, вводимых Стандартом МСФО 18, поговорим о том, как составителям подготовиться к переходу и что нужно сделать уже сейчас, чтобы в отчетную кампанию за 2027 год справиться с переходными положениями и выполнить все требования нового стандарта, поговорим о промежуточной сокращенной отчетности за первое полугодие 2027 года как первом рубеже применения Стандарта МСФО 18. А также сделаем небольшой обзор работы создателей стандарта с вопросами, поступающими в рамках обсуждения практики применения нового стандарта. 

Основные новации Стандарта МСФО 18

Напомним, что Стандарт МСФО 18, направленный на улучшение структуры презентации данных отчетности и ее сопоставимости пользователями, вводит следующие новые требования:

• Вводит новую структуру отчета о финансовых результатах, фиксируя пять обязательных категорий вместо свободы группировки по стандарту МСФО (IAS) 1: операционная, инвестиционная, финансовая, налог на прибыль, прекращенная деятельность;
• Определяет понятие основной коммерческой деятельности (specified main business activity) и подходы к ее определению, что непосредственным образом влияет на презентацию информации в отчете о финансовых результатах. Таким образом, у компаний, для которых инвестирование в определенные виды активов (например, холдинговые, инвестиционные) или предоставление финансирования клиентам (например, банки) является основным видом деятельности, доходы и расходы по такой деятельности будут классифицированы как операционные.
• Становятся обязательными промежуточные итоговые показатели (subtotals) в отчете о финансовых результатах. Организация должна представлять итоговые показатели и промежуточные итоговые показатели в отчете о прибыли или убытке в отношении: (a) прибыли или убытка от операционной деятельности; (b) прибыли или убытка до финансовой деятельности и налогов на прибыль и (c) прибыли или убытка.
• Определяет принципы агрегирования и дезагрегирования показателей, а также правила взаимозачета (offsetting) активов/обязательств, доходов/расходов.
• Содержит подробный перечень к обязательному раскрытию в формах или пояснениях в отношении каждой категории доходов и расходов.
• Определяет правила группировки и презентации статей отчета о финансовом положении и в отчете об изменениях в собственном капитале, а также необходимых раскрытий к ним. Кроме того, дает определения оборотных активов и краткосрочных обязательств. К счастью, в части ОФП и ОИК существенных изменений Стандарт МСФО 18 не привнес.
• Фиксирует определение и правила презентации «определенных руководством показателей результатов деятельности» (management-defined performance measures) Следует помнить, что становясь легитимной частью отчетности, данные показатели будут обязательно проаудированы.
• Корректирует нормы остальных (почти всех) Стандартов МСФО, связанных со Стандартом МСФО 18.
• Содержит правила перехода на Стандарт МСФО 18 и «правила игры» в переходный период как для промежуточной сокращенной, так и для годовой отчетности.

Практические шаги для подготовки к переходу:

Несмотря на то, что обязательное применение Стандарта МСФО 18 начнется только с отчетности за 2027 год, сравнительные данные за 2026 год уже должны будут представлены в новой структуре. Это означает, что переход фактически начинается уже сейчас, как в части промежуточных данных (за 6 месяцев 2026 года), так и в части годовых показателей за 2026 год.

Выделим несколько практических шагов на пути к использованию нового стандарта:

• Проанализировать текущую структуру отчета о финансовых результатах, определиться, какие статьи попадают в какие категории по новым правилам. На базе оборотов за 6 месяцев 2026 года попробовать сформировать и протестировать новую структуру доходов и расходов.
• Пересмотреть учетную политику и настроить/протестировать учетные системы на новую классификацию и раскрытия, которая наверняка потребует изменений в аналитике учета и процессах формирования строк отчетности.
• Провести инвентаризацию показателей, которые компания обычно публикует или планирует включить в отчетность (EBITDA, OBITDA и т.д.) на предмет их соответствия определению «определенных руководством показателей результатов деятельности» Стандарта МСФО 18. Оценить трудозатраты, формат их презентации и раскрытия по новым правилам с полной их сверкой с формами отчетности и примечаниями.
• Подготовить и обучить команду: бухгалтеры, финансисты должны понимать новые требования.
• Подумать о привлечении консультанта, если это необходимо, для поддержки/сопровождения в переходный период.

Время на подготовку еще есть, но его не так много, как кажется. Компании, которые начнут адаптацию уже сейчас, встретят 2027 год во всеоружии, а те, кто отложит подготовку — рискуют получить сюрпризы в виде растягивания сроков репортинга, аудиторских замечаний и ошибок в отчетности.  

Вопросы по применению Стандарта МСФО 18, проработанные Комитетом по интерпретациям МСФО

В апрельскую сессию Комитет опубликовал большой пул вопросов-ответов, касающихся применения новых требований Стандарта МСФО 18, рассмотрим некоторые из них.

Вопрос 1:

Как классифицировать в консолидированной отчетности по Стандарту МСФО 18 курсовую разницу по внутригрупповому займу (не являющемуся частью чистых инвестиций), если сами доходы и расходы по этому займу исключены при консолидации?

Логика рассуждения:

Пункт B65 Стандарта МСФО 18 требует классифицировать курсовую разницу в ту же категорию, что и доходы/расходы по основной (базовой) статье, при этом базовые доходы/расходы по внутригрупповому займу исключены при консолидации в отчете о прибылях и убытках.

Поэтому Комитет допустил два подхода:

Вариант I: раз нет базовой статьи, значит нет «той же» категории, следовательно, «по остаточному принципу» по умолчанию относим курсовую разницу в операционную категорию (п. 52 Стандарта МСФО 18).

Вариант II: следует проверить, в какую категорию попали бы доходы/расходы по займу до исключения, соответственно, туда же относим и курсовые разницы (если это неоправданно трудоемко — то в операционную, как в варианте 1).

Три других подхода: относить в финансирование, в инвестиционную или выбирать учетную политику на свое усмотрение, были признаны необоснованными.

Вопрос 2:

Материнская компания в своей отдельной отчетности по Стандарту МСФО 18 должна оценить, является ли инвестирование в неконсолидированные дочки её основной деятельностью (чтобы классифицировать доходы/расходы от этих инвестиций). Это единственная деятельность компании – владение дочками и распределение прибыли, сегментный анализ и внутренние показатели для отдельной отчетности не используются.

Логика рассуждения:

По Стандарту МСФО 18, если инвестирование – основная деятельность, доходы/расходы идут в операционную категорию (п. 55 Стандарта МСФО 18), если иначе – в инвестиционную (п. 53(a) Стандарта МСФО 18).

Оценка требует суждения на основе фактов (п. B33). Примеры факторов, приведенные в пп. B34–B36 Стандарта МСФО 18 (промежуточные итоги, сегменты и пр.), не являются обязательными и исчерпывающими. В данном примере у компании нет другой существенной деятельности – этого достаточно, чтобы признать инвестирование основной деятельностью, даже если нет упомянутых факторов.

Важно помнить о том, что оценка, сделанная для отдельной отчетности может (и скорее всего будет) отличаться от консолидированной, как это указано в п. B37, BC99 Стандарта МСФО 18.

Таким образом, материнская компания в своей отдельной отчетности должна классифицировать доходы/расходы от инвестиций в дочерние компании в операционной категории.

Вопрос 3:

Как классифицировать прибыль/убыток по форвардному контракту (не являющемуся хеджированием по Стандарту МСФО 9), используемому для управления валютным риском чистого обязательства (то есть после взаимозачета активов и обязательств), если эти риски затрагивают разные категории отчета о прибылях и убытках?

Логика рассуждения:

В соответствии с пунктами В70 и B72 Стандарта МСФО 18 прибыль/убыток по такому инструменту классифицируется в ту же категорию, что и доходы/расходы, на которые влияет управляемый риск, если это не требует суммирования прибылей/убытков или неоправданных затрат. Суммирование возникает, если управляемый риск влияет на статьи из более чем в одной категории. В данном случае политика компании направлена на управление риском только чистого обязательства, который влияет исключительно на категорию финансирования (процентные расходы по обязательству). Следовательно, классификация в финансирование не требуетсуммирования.

Вывод: Прибыль/убыток по такому производному инструменту должна классифицироваться в категорию финансирования. Комитет не будет разрабатывать новый стандарт.

Вопрос 4:

Вопрос относительно объема требований пункта 83 Стандарта МСФО 18, в частности, пункт 75 Стандарта МСФО 18 требует, чтобы предприятие представляло статьи в отчете о прибылях и убытках, включая:

• операционные расходы
• суммы, требуемые Стандартом МСФО 9 «Финансовые инструменты» и Стандартом МСФО 17 «Страховые контракты»

В запросе спрашивалось, применяются ли требования пункта 83 Стандарта МСФО 18:

• только тогда, когда предприятие представляет операционные расходы, перечисленные в пункте 75(a) Стандарта МСФО 18, в разбивке по функциям в операционной категории отчета о прибылях и убытках; или
• когда предприятие представляет какие-либо расходы в разбивке по функциям в отчете о прибылях и убытках по операционной категории, включая расходы, перечисленные в пунктах 75(b)–(c) Стандарта МСФО 18. 

В запросе говорилось, что эти расходы могут включать суммы, которые были признаны в составе балансовой стоимости актива. Например, расходы на страховые услуги, отраженные в отчете о прибылях и убытках, могут включать амортизацию затрат на приобретение страховки, которые ранее были капитализированы как часть активов по страховым контрактам.

Логика рассуждения:

Комитет отметил, что пункт 83 Стандарта МСФО 18 не содержит исключений. Таким образом, Комитет пришел к выводу, что пункт 83 Стандарта МСФО 18 применяется, когда предприятие представляет какую-либо статью, включающую расходы, классифицированные по функциям в операционной категории отчета о прибылях и убытках, включая расходы, перечисленные в пунктах 75(b)-(c) Стандарта МСФО 18, которые классифицированы по функциям.

Комитет отметил, что, как указано в пункте B84 Стандарта МСФО 18, суммы, раскрываемые в соответствии с пунктом 83, не обязательно должны быть суммами, признанными в качестве расходов в отчетном периоде. Раскрываемые суммы могут включать суммы, которые были признаны как часть балансовой стоимости актива. Если предприятие, применяющее пункт 83(b), раскрывает суммы, которые не являются суммами, признанными в качестве расходов в отчетном периоде, от предприятия требуется предоставить качественное объяснение этого факта с указанием соответствующих активов. Примечание 1 к пункту IE7 Иллюстративных примеров к Стандарту МСФО 18 иллюстрирует способ применения пункта 83 и соответствующего руководства по применению.

Приведенные выше кейсы наверняка не носят всеобъемлющий характер, и пока по новому стандарту больше вопросов, чем ответов. В России ситуация усугубляется еще и тем, что отсутствует перевод иллюстративных примеров к новому стандарту, а практика досрочного применения, увы, не распространена. Тем не менее рассуждения и ход мыслей Комитета помогут составителя прочувствовать дух стандарта, понять его ключевые задачи и «красные линии», что безусловно может помочь на первых порах его использования.