Учет криптовалюты: правила МСФО и российская действительность

Криптовалюта¹ в российском праве это не «особый вид денег», а самостоятельный объект гражданских прав, представляющий собой совокупность электронных данных (цифрового кода или обозначения), которые могут быть приняты в качестве средства платежа либо в качестве инвестиций, но не являются денежной единицей Российской Федерации, иностранного государства или международной расчётной единицей. Такое определение закреплено в части 3 статьи 1 Федерального закона от 31.07.2020 №259-ФЗ (ред. от 27.10.2025) «О цифровых финансовых активах, цифровой валюте и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации». Учет криптовалюты перестал быть «экзотической» темой и превратился в практическую задачу для целого ряда участников рынка. Быстрая капитализация крипторынка, появление производных инструментов на базе крипты и вовлечение институциональных инвесторов естественно привели к появлению вопроса о том, что именно признается на балансе и в прибыли, и как производится ее оценка. При этом вопрос признания и оценки криптовалюты представляется не просто методологическим спором, но является фактором сопоставимости отчётности и доверия к финансовой информации различных экономических субъектов.

Отсутствие прямого стандарта как по РСБУ, так и по МСФО и связанное с этим разнообразие практик учета может приводить к тому, что формально сопоставимые по масштабу и рисковому профилю организации могут отразить идентичные операции принципиально разными способами и в разной оценке. В этих условиях появление согласованной методологической позиции по учёту и оценке остатков и оборотов по криптовалюте имеет особую актуальность.

Кому необходимы четкие правила учёта криптовалюты? Прежде всего они необходимы тем, кто прямо или косвенно вовлечён в операции с криптовалютой. Это инфраструктурные участники, эмитенты и организаторы майнинг пулов, компании, держащие крипту как инвестицию или спекулятивную позицию, а также организации, использующие криптовалюту как средство трансграничных платежей.

Не стоит забывать об интересах пользователей отчётности – инвесторов, кредиторов, рейтинговых агентств и регуляторов, которые должны иметь возможность сопоставлять отчетность разных компаний, оценивать их риски и финансовые показатели, в том числе и связанные с криптой. Для аудиторского сообщества и контролирующих органов согласованные правила становятся основой для формирования единообразной практики, снижения количества профессиональных суждений «с нуля» и выстраивания устойчивого диалога с регуляторами и рынком.

Комитет по интерпретациям МСФО (далее - Комитет или IFRIC) еще в июне 2019 года рассматривал этот вопрос с позиции того, может ли быть корректно организован учет и формирование отчетности на базе действующих стандартов МСФО, либо необходима разработка нового стандарта или дополнительного разъяснения Комитета в рамках существующей системы МСФО. Их вывод был однозначен (а логику размышлений мы рассмотрим далее) - для учета криптовалюты новый стандарт не нужен. С тех пор прошло уже много лет, и криптовалюта плотно вошла в экономический обиход множества компаний и людей. Тем не менее в области ее учета в МСФО новых правил и требований так и не появилось, поэтому применение логики Комитета и сейчас будет актуально компаниям, столкнувшимся с криптой впервые.

Базой рассуждения Комитета IFRIC было утверждение о том, что криптовалюта не подпадает под определение денежных средств и финансовых активов, а по формальным признакам это немонетарный идентифицируемый актив без физической формы. Комитет опирается в своем исследовании на два ключевых стандарта для учета криптовалюты: IAS(МСФО) 2 «Запасы», IAS (МСФО) 38 «Нематериальные активы», исходя из следующего набора характеристик: криптовалюта — это цифровая валюта на распределённом реестре, не дающая держателю договорных прав, соответственно, крипто-активы не соответствуют определению финансового актива (нет договора, нет права на денежные потоки) и не обладают признаками денежных средств и их эквивалентов по пп.AG3 IAS (МСФО) 32 «Финансовые инструменты: представление», так как не являются универсальной мерой стоимости и средством обмена.

Далее рассуждение Комитета следующее:

• если криптовалюта держится для продажи в ходе обычной деятельности — применяется IAS 2 «Запасы», с оценкой по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу через прибыль или убыток, аналогично товарным брокер-трейдерам (п.3(b), п.5 IAS (МСФО) 2). При этом справедливая стоимость - цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в ходе обычной сделки между участниками рынка на дату оценки (см. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»)
• если нет намерений активно торговать активом, тогда применяется IAS 38 «Нематериальные активы», и криптовалюта рассматривается как немонетарный идентифицируемый актив без физической формы (п.8, п.12 IAS(МСФО) 38, п.16 IAS(МСФО) 21 «Влияние изменений валютных курсов»), соответственно к ней можно применить модель учета «по переоцененной стоимости»

В отсутствии собственного регулирующего стандарта, естественно подход к экономической сущности криптовалют и к их учету на правилах IAS (МСФО) 38 и МСФО (IAS) 2 имеет ряд допущений, в частности:

• криптовалюта не обладает обязательным признаком нематериального актива — способностью быть использованной в деятельности (производство, услуги, управление, деятельность НКО и т.п.), вытекающей из совокупности норм IAS (МСФО) 38;
• к криптовалюте принципиально не применимы ключевые элементы учета и оценки НМА: срок полезного использования, ценность использования, тестирование на обесценение через дисконтированные будущие потоки от использования;
• в отличие от запасов, криптовалюта не обладает собственными потребительскими и производственными свойствами: её способность приносить денежный поток полностью зависит от её признания рынком как платёжного средства, тогда как ценность запасов формируется благодаря внутренним свойствам (качество товара, возможность потребления и т.п.)

Важно помнить, что Комитет по интерпретациям специально подчеркнул, что многие составители отчетности будут склоняться к оценке криптовалюты по справедливой стоимости через прибыль или убыток, особенно при трейдинговом (торговом) характере владения.

Что касается раскрытий, то Комитет делает акцент на том, что, как минимум, в отчетности должны найти место:

• раскрытия по IAS (МСФО) 2 или IAS (МСФО) 38 в зависимости от выбранной модели;
• раскрытия по IFRS (МСФО) 13 при оценке по справедливой стоимости;
• наряду с раскрытием существенной информации об учетной политике требуется раскрытие ключевых профессиональных суждений по IAS(МСФО) 1 «Представление финансовой отчетности»
• раскрытие существенных событий после отчётной даты (IAS) 10 «События после отчетного периода» (вероятнее всего, из-за высокой волатильности курса криптовалюты)

Важно помнить, что вопрос учета и раскрытия криптовалюты российскими компаниями тесно связан с особенностями правового регулирования этого вопроса в РФ. В соответствии со статьей 14 вышеуказанного Федерального закона в России установлен ряд ограничений на ее оборот, так, например, часть 5 этой статьи запрещает резидентам принимать цифровую валюту в качестве оплаты реализуемых ими товаров, продукции, работ, услуг; а часть 8 запрещает предлагать цифровую валюту неограниченному кругу лиц, а также предлагать товары, работы, услуги в целях организации обращения цифровой валюты. При этом не запрещено покупать и продавать цифровую валюту, осуществлять ее майнинг (при соблюдении определенных условий) и расплачиваться цифровой валютой за пределами Российской Федерации за товары, работы, услуги нерезидентов. В настоящий момент криптовалюта перестаёт быть «нишевым» инструментом и всё активнее входит в хозяйственный оборот в РФ: расширяется спектр операций с ней, появляются новые бизнес модели, параллельно дорабатывается как гражданско правовое, так и валютное и налоговое регулирование этой сферы. На этом фоне криптовалюта объективно превращается в потенциально значимый класс активов для российских компаний. В таких условиях становится критически важно не ограничиваться техничным отражением операций, а выстраивать системный подход: своевременно отслеживать изменения регулирования, проверять допустимость операций, документировать деловую цель и оценивать риски. Для компаний, у которых операции с криптовалютой существенны для финансовой отчётности, особое значение приобретает чёткое понимание правил классификации, оценки и представления криптовалюты, а также требований к раскрытию информации в финансовой отчетности.

¹ Криптовалюта является одной из разновидностей цифровой валюты, так как понятие цифровой валюты более широкое. При этом криптовалюта является основным и наиболее распространённым видом децентрализованной цифровой валюты